Tasa Mínima de Tributación y rentas exentas del artículo 235-2 numeral 1°: las rentas conservadas por situación jurídica consolidada sí quedan dentro de la base de la TMT
Boletín Informativo Tributario – 27-2026
Fecha: 22 de abril de 2026
Referencia normativa: Arts. 235-2 y 240 parágrafo 6° del E.T.; Art. 96 de la Ley 2277 de 2022; Conceptos DIAN 003051 de 2023 y 006363 de 2023.
Contexto y antecedentes
La DIAN emitió el Concepto 004228 del 24 de marzo de 2026, en el que resuelve una consulta de alta relevancia para empresas de economía naranja, industrias creativas y otros beneficiarios del numeral 1° del artículo 235-2 del Estatuto Tributario que conservaron su renta exenta por haber consolidado una situación jurídica antes de la entrada en vigor de la Ley 2277 de 2022.
La pregunta central es la siguiente: ¿esas rentas exentas conservadas quedan incluidas en la base de cálculo de la Tasa Mínima de Tributación (TMT) o pueden restarse de la Utilidad Depurada?
La respuesta de la DIAN es clara: las rentas exentas del numeral 1° del artículo 235-2 del E.T., aunque se conserven válidamente por situación jurídica consolidada, no pueden restarse de la Utilidad Depurada (UD) al calcular la TMT, porque no están incluidas en la definición taxativa del acrónimo RE prevista en el parágrafo 6° del artículo 240 del E.T.
En consecuencia, el contribuyente que conserva esa renta exenta debe incluirla dentro de la base de la TMT y, si la tasa resultante es inferior al 15%, deberá ajustar su impuesto hasta alcanzar ese umbral mínimo.
Análisis del Concepto DIAN 004228 de 2026
1. La Tasa Mínima de Tributación (TMT): estructura y fórmula
El parágrafo 6° del artículo 240 del E.T., introducido por la Ley 2277 de 2022, establece que los contribuyentes del impuesto sobre la renta de los artículos 240 y 240-1 deben liquidar una Tasa de Tributación Depurada (TTD) no inferior al 15%.
La TTD se obtiene dividiendo el Impuesto Depurado (ID) entre la Utilidad Depurada (UD). La fórmula de la UD es la siguiente:
UD = UC + DPARL − INCRNGO − VIMPP − VNGO − RE − C
En esta fórmula, RE corresponde a “Rentas Exentas”, pero su alcance no es amplio ni abierto. La norma define ese concepto de manera taxativa e incluye únicamente:
- Rentas exentas por aplicación de CDI/CAN.
- Rentas del régimen CHC.
- Rentas externas de los literales a) y b) del numeral 4 del artículo 235-2 del E.T.
- Rentas externas del numeral 7 del artículo 235-2 del E.T.
Por tanto, solo esas rentas pueden restarse al calcular la UD y, en consecuencia, quedar fuera de la base de la TMT.
2. Situaciones jurídicas consolidadas: qué permiten y qué no
El artículo 96 de la Ley 2277 de 2022 eliminó o limitó múltiples beneficios tributarios, entre ellos las rentas exentas del numeral 1° (economía naranja) y del numeral 2° (empresas de tecnología) del artículo 235-2 del E.T.
Sin embargo, el inciso final del mismo artículo 96 salvaguardó los derechos de quienes ya habían consolidado su situación jurídica bajo la normativa anterior. Esto significa que esos contribuyentes pueden seguir gozando de la renta exenta durante el plazo originalmente otorgado, siempre que continúen cumpliendo los requisitos.
No obstante, esa protección tiene un alcance específico: garantiza la continuidad del beneficio de exención en el impuesto sobre la renta, pero no implica que esa renta quede excluida de la base de cálculo de la TMT.
Se trata de dos planos normativos distintos:
- La exención sustancial, que permite que la renta siga siendo exenta.
- El mecanismo de tributación mínima, que opera con una lista propia y cerrada de rentas exentas deducibles de la UD.
Como el numeral 1° del artículo 235-2 no hace parte de esa lista taxativa, la renta exenta conservada debe permanecer dentro de la base para calcular la TMT.
3. Posición doctrinal consolidada de la DIAN
Los Conceptos DIAN 003051 de 2023, 006363 de 2023 y 004228 de 2026 consolidan una misma posición doctrinal:
Las rentas exentas del numeral 1° del artículo 235-2 del E.T., conservadas por situación jurídica consolidada, no hacen parte de la lista taxativa del acrónimo RE del parágrafo 6° del artículo 240 del E.T. Por tanto, deben incluirse en la Utilidad Depurada (UD) al calcular la Tasa de Tributación Depurada. Si la TTD resultante es inferior al 15%, el contribuyente debe liquidar un impuesto adicional hasta alcanzar ese umbral mínimo.
4. Qué rentas exentas sí restan y cuáles no restan en el cálculo de la UD
Rentas exentas que sí restan de la UD
Estas sí hacen parte del acrónimo RE del parágrafo 6° del artículo 240 del E.T.:
- Rentas exentas por aplicación de tratados para evitar la doble imposición y CAN.
- Rentas del régimen de Compañías Holding Colombianas (CHC).
- Rentas externas de los literales a) y b) del numeral 4 del artículo 235-2 del E.T.
- Rentas externas del numeral 7 del artículo 235-2 del E.T.
Rentas exentas que no restan de la UD
Estas permanecen dentro de la base de la TMT:
- Rentas exentas del numeral 1° del artículo 235-2 del E.T. (economía naranja / industrias creativas) conservadas por situación jurídica consolidada antes de la Ley 2277 de 2022.
- Rentas exentas del numeral 2° del artículo 235-2 del E.T. (empresas de tecnología) conservadas por situación jurídica consolidada.
- Cualquier otra renta exenta no listada expresamente en el acrónimo RE del parágrafo 6° del artículo 240 del E.T.
- Rentas exentas de personas naturales del artículo 206 del E.T.
- Beneficios de entidades del Régimen Tributario Especial y demás rentas no incluidas expresamente en la lista legal.
Principio de lista taxativa: solo las rentas exentas expresamente incluidas en el acrónimo RE pueden restarse de la Utilidad Depurada. Cualquier otra renta exenta, incluso si se conserva por situación jurídica consolidada, debe incluirse en la base de cálculo de la TMT.
Alcance e implicaciones
La renta exenta no escapa a la TMT
Para un contribuyente con renta exenta por economía naranja que registra utilidades significativas, la inclusión de esas rentas en la UD puede elevar la base de la TMT hasta un punto en el que la tarifa efectiva —calculada solo sobre el impuesto liquidado respecto de las rentas gravadas— resulte inferior al 15%.
Esto puede generar un impuesto adicional que no había sido anticipado en la planeación fiscal. El impacto puede ser material en proyectos con altos márgenes de utilidad y montos importantes de rentas exentas.
No debe confundirse la exención con la exclusión de la TMT
La renta exenta del numeral 1° conservada por situación jurídica consolidada sigue siendo exenta. Es decir, no se grava directamente en el impuesto sobre la renta.
Sin embargo, sí entra en el cálculo de la Utilidad Depurada, lo que puede aumentar la base sobre la cual se verifica si la TTD alcanza o no el 15%. Si no lo alcanza, el contribuyente debe liquidar el impuesto adicional necesario para llegar al mínimo legal.
Se impone una revisión de la planeación fiscal
Los contribuyentes que conservan rentas exentas de los numerales 1° o 2° del artículo 235-2 y que no habían considerado el efecto de la TMT deben revisar con urgencia su planeación fiscal.
Esto implica, entre otros aspectos:
- Calcular la TTD proyectada del año gravable en curso.
- Determinar si existe impuesto adicional por TMT.
- Evaluar si las inversiones, estructuras operativas y distribuciones de utilidades siguen siendo eficientes bajo este nuevo escenario.
Concepto de la firma
Desde la perspectiva de FIDELIS ADVISORIES, el Concepto DIAN 004228 de 2026 cierra una discusión que algunos contribuyentes mantenían abierta: la idea de que la salvaguarda de situaciones jurídicas consolidadas del artículo 96 de la Ley 2277 de 2022 protegía no solo la exención sustancial, sino también la exclusión de esas rentas de la base de la TMT.
La DIAN deja claro que esa salvaguarda protege la exención como beneficio material, pero no modifica el mecanismo de la tributación mínima, el cual opera con una lista cerrada de rentas exentas deducibles de la UD.
Este pronunciamiento obliga a revisar la planeación fiscal de todos los beneficiarios activos del numeral 1° del artículo 235-2 del E.T., especialmente proyectos de economía naranja, industrias creativas y empresas de software con situaciones jurídicas consolidadas antes de 2023 que no hayan incorporado la TMT en sus proyecciones del impuesto sobre la renta.
La diferencia entre la tarifa efectiva sobre rentas gravadas y el umbral del 15% sobre la UD puede traducirse en un pasivo tributario no provisionado de magnitud relevante.
Recomendaciones
1. Calcular la Tasa de Tributación Depurada incluyendo estas rentas en la UD
Es indispensable verificar que el modelo de liquidación del impuesto sobre la renta incluya las rentas exentas del numeral 1° del artículo 235-2 dentro de la variable UD, conforme al parágrafo 6° del artículo 240 del E.T.
Si la TTD resultante es inferior al 15%, deberá determinarse el impuesto adicional requerido para alcanzar ese umbral.
2. Revisar si las declaraciones de años anteriores requieren corrección
Los contribuyentes que en sus declaraciones de renta de los años gravables 2023 o 2024 hayan restado indebidamente estas rentas exentas de la UD, bajo el supuesto de que estaban excluidas de la TMT, deben evaluar la conveniencia de corregir dichas declaraciones dentro de los términos legales.
Esa revisión debe considerar sanciones, intereses aplicables y eventuales beneficios de corrección voluntaria.
3. Incorporar la TMT en la planeación fiscal prospectiva
La TTD debe incluirse en los modelos de proyección fiscal anual de todos los proyectos con rentas exentas del artículo 235-2 que aún se encuentren vigentes.
La proyección debe realizarse con la debida anticipación para evaluar alternativas de optimización dentro del marco legal, especialmente en materia de estructura de costos y deducciones que impacten la UD.
4. Evaluar si el beneficio sigue siendo eficiente frente al impacto de la TMT
En algunos casos, el costo de cumplimiento derivado de la TMT, sumado a los requisitos operativos del beneficio de economía naranja, puede hacer que el tratamiento diferencial resulte menos atractivo de lo previsto originalmente.
Por ello, es recomendable realizar una evaluación costo-beneficio actualizada antes del cierre del año gravable en curso.
Aviso legal
Este boletín tiene fines exclusivamente informativos y no constituye asesoría tributaria ni legal. La información aquí contenida corresponde a un análisis general del pronunciamiento referido y no reemplaza asesoría técnica específica para cada caso particular.
